第六章 问责机制、锚定路径和国家审计体制差异

第六章 问责机制、锚定路径和国家审计体制差异

【内容摘要】各国审计体制不尽相同,审计体制的形成有两种类型,一是根据本国的宏观制度因素形成问责机制,在问责机制的基础上构建审计体制;另外一个类型是参照对本国有重要影响的其他国家的审计体制来构建自己国家的审计体制,由于锭定效应的作用,这些国家的审计体制与其所参照的审计体制之间表现出较大的相似性。总体来说,前一类国家,从宏观制度因素到问责机制,从问责机制到审计体制具有较强的逻辑关系;对于后一类国家,则没有这种清晰的关系。

【关键词】制度变量,问责机制,锚定效应,国家审计体制

 

一、引言

目前,世界上已有190多个国家(地区)建立了适合自己国情的国家审计制度。审计体制是国家审计制度的核心内容,指国家审计组织的隶属关系各国审计体制不尽相同,总体来说,大致分为四种类型:审计机关隶属于立法部门,审计机关属于司法系列,审计机关属于行政系列,审计机关不隶属于任何权力部门。本文探究审计体制的选择是否存在某种规律。鉴于世界上不少的国家历史上曾经是其他国家的殖民地国家或以其他方式受别国的影响,本文从两种路径来分析国家审计体制的规律性,一种路径是从宏观制度变量到问责机制,从问责机制到审计体制;另外一种路径是锚定路径,从锚定效应来分析审计体制的规律性。本文发现,审计体制的形成有两种路径,一是根据本国的宏观制度因素形成问责机制,在问责机制的基础上构建审计体制;另外一个路径是参照前一类国家的审计体制来构建自己国家的审计体制,在参照过程中,选定一个国家作为参照体制,结合自己国家的宏观制度因素对问责机制的影响,对参照的审计体制进行调整,形成自己的审计体制,由于锭定效应的作用,这些国家的审计体制与其所参照的审计体制之间表现出较大的相似性。总体来说,对于前一类国家,从宏观制度因素到问责机制,从问责机制到审计体制具有较强的逻辑关系,对于后一类国家,则没有这种清晰的关系。

本文随后的内容安排如下:首先是制度背景,对各种审计体制的主要特征做一个简要介绍;其次是宏观制度变量到问责机制再到审计体制的理论构架和案例分析;再次是锚定路径的理论构架和案例分析;最后是结论和启示。

 

二、制度背景

总体来说,国家审计体制大致有四种情形:审计机关隶属于立法部门、审计机关属于司法系列、审计机关属于行政系列、审计机关不隶属于任何权力部门。

当审计机关隶属于立法部门时,审计机关直接对议会负责并报告工作,独立于政府。这种模式在西欧、北美等发达国家和许多发展中国家十分普遍,是目前世界审计制度的主流,美国是这种类型的典型代表。这种审计体制具有如下具体特征:在国会之下设置独立的国家审计机构;审计机关拥有足够的调查权,但对在审计过程中发现的问题,不能直接地或强制地采取控制行动,其权限仅限于检查、评价和向国会报告。

当审计机关属于司法系列时,审计机关除具有审计职能外,还拥有一定的司法权限,主要是西欧和南美一些国家采用,法国是典型代表。这种审计体制有如下具体特征:设置独立的审计法院,享有最高法院的特权,独立于议会和政府;审计机关除了足够的调查权外,不具有一定的处罚权,审计法院正式开庭审理案件并作出判决,并可作出处罚。

当审计机关隶属于国家行政系列时,审计机关是国家行政机构的一部分,对政府负责并报告工作。这种类型的审计机关又有两种类型,一是审计和监察分开,中国是典型代表,二是审计和监察职能合一,韩国是典型代表。审计和监察分开的中国审计体制具有如下具体特征:国务院设立审计署,在国务院总理领导下,主管全国的审计工作;审计机关除了常规的调查权外,审计机关具有一定的行政处理、处罚权。审计和监察职能合一的韩国审计体制具有如下具体特征:设立监察院,直接隶属总统,负责对审计和对行政机关及其公务员的职务监察;除了常规的调查权外,由于监察与审计合并,就很自然的被授予了行政处理处罚权,在审计执法过程中,往往将处理问题与追究个人的责任结合起来。

当审计机关不隶属于任何权力部门时,审计机关独立于立法、司法和行政部门之外,直接对法律负责,德国是这种类型的典型代表。这种审计体制具有如下具体特征:联邦审计院是最高联邦机构,是独立的财政监督机构,独立于立法、司法和行政部门之外,直接对法律负责,其法定职能是协助联邦议院、联邦参议院和联邦政府作出决议;独立行使审计和咨询服务的职权,对在审计中发现的问题,有向议会报告和建议纠正的权力,审计机关的批评和建议没有法律效力;没有处理权,如果审计中发现被审者行为违法,则交由司法机关审理。

 

三、问责机制和国家审计体制差异:理论架构和案例分析

(一)理论架构

椭圆: 审计体制我们按从宏观制度因素到问责机制,从问责机制到审计体制这种逻辑关系来构建理论架构。宏观制度是一个宽泛的概念,一般是指在特定社会范围内统一的、调节人与人之间社会关系的一系列习惯、道德、法律、戒律、规章等的总和,包括由社会认可的非正式约束、国家规定的正式约束和实施机制三个部分构成。这些制度通过各种方式影响问责需求和问责机制的构造,而问责机制的需求和构造则直接影响审计体制,这种关系如图1所示。

 

 

 

 

 

 

公共责任履行中存在机会主义行为是一种普通现象,从而会引至问责需求。但是,不同国家的宏观制度变量不同,从而会影响人们的行为动机和行为方式,而行为动机和行为方式会影响公共责任履行中的机会主义行为。所以,在不同的宏观制度变量下,公共责任履行中的机会主义行为方式和严重程度不同。这种不同,当然又会影响问责需求。

国际透明组织开发的廉洁指数表示一个国家公务员的廉洁状况,廉洁与腐败相对立,所以,廉洁指数从对立面的角度反映公共责任履行中的机会主义行为状况。英国、美国、法国、意大利、泰国、中国、日本、德国这八个国家是代表四种审计体制的典型国家,这些国家分成四类之后,廉洁指数如图2所示(1表示立法类审计体制,2表示司法类审计体制,3表示独立类审计体制,4表示行政类审计体制,下同)。描述性结果显示,不同类型审计体制的廉洁指数不同,这种不同表示公共责任履行中的机会主义行为程度不同。

廉洁指数表示了机会主义状况,按理来说,机会主义程度越高,越是需要问责机制,但是,是否真正需要问责机制还会受到文化价值观的影响,文化价值观表示对机会主义的抑制态度。根据Hofstede1980)的研究(1),权力距离指数是文化价值观的主要指标之一。典型国家的权力距离指数均值如图3所示。这个图示表明,权力距离指数均值与廉洁指数均值呈现完全相反的方向,这个结果说明,问责需求与机会主义状况之间的关系被复杂化了,并不是机会主义越是严重,问责机制的需求就越是强烈。所以,总体来说,机会主义行为状况和文化价值观共同影响问责需求。问责需求不同,当然会影响问责主体不同、问责内容不同,从而会影响审计体制构造。

宏观制度变量除了影响问责需求外,还影响问责机制的构造,也就是说,问责机制构造不同,审计体制也不同。一个国家问责机制的构造,最典型的体现是法系不同。目前,概要地来说,有大陆法系和英美法系两种,不同法系下,法的渊源不同,法的分类不同,法典编纂的不同,诉讼程序和判决程式不同,在法律术语、概念上也有许多差别。法系表示问责机制中的权力配置惯例,英美法系的判例具有立法的性质,从某种程度上来说,就是立法权。所以,在英美法系国家,国家审计一般没有处理权。而大陆法系中,判例并不具有立法的性质,所以,国家审计一般有一定的处理权。

(二)典型国家的案例分析

四种审计体制,每种体制下选择二个典型国家进行分析。宏观制度变量选择廉洁指数、权力距离指数和法系,前二个变量制约问责需求,法系制约问责机制构造,主要制度变量及其数值如表1所示。

 

 

1 典型国家制度变量

国家

名称

审计体制类型

体制标识

法系

法系标识

权力距离指数

廉洁指数

英国

立法

1

英美法系

1

35

7.7

美国

立法

1

英美法系

1

40

7.5

法国

司法

2

大陆法系

2

68

6.9

意大利

司法

2

大陆法系

2

50

4.3

泰国

行政

4

大陆法系

2

64

3.4

中国

行政

4

大陆法系

2

80

3.6

日本

独立

3

大陆法系

2

54

7.7

德国

独立

3

大陆法系

2

35

8.0

数据来源:审计体制类型和法系根据相关资料整理得到,权力距离指数来自于Hofstede的数据(http://stuwww.uvt.nl/~csmeets/index.html),廉洁指数来自于Transparency Internationalhttp://www.transparency.org/

廉洁指数的描述性结果如表2所示,方差分析的结果是F9.479Sig=.027,表示均值总体存在显著性差异。进一步的多重比较结果如表3所示,结果显示,第一类国家显著高于第四类,第三国家显著高于第四类,其他各类之间无显著差异。

2 廉洁指数描述性结果

 

N

均值

标准差

标准误

均值的95%置信区间

极小值

极大值

 

下限

上限

1.00

2

7.6000

.14142

.10000

6.3294

8.8706

7.50

7.70

2.00

2

5.6000

1.83848

1.30000

-10.9181

22.1181

4.30

6.90

3.00

2

7.8500

.21213

.15000

5.9441

9.7559

7.70

8.00

4.00

2

3.5000

.14142

.10000

2.2294

4.7706

3.40

3.60

总数

8

6.1375

2.00352

.70835

4.4625

7.8125

3.40

8.00

 

3 廉洁指数多重比较结果

(I) N

(J) N

均值差 (I-J)

标准误

显著性

95% 置信区间

下限

上限

1.00

2.00

2.00000

.93073

.335

-2.1388

6.1388

3.00

-.25000

.93073

.994

-4.3888

3.8888

4.00

4.10000

.93073

.052

-.0388

8.2388

2.00

1.00

-2.00000

.93073

.335

-6.1388

2.1388

3.00

-2.25000

.93073

.264

-6.3888

1.8888

4.00

2.10000

.93073

.304

-2.0388

6.2388

3.00

1.00

.25000

.93073

.994

-3.8888

4.3888

2.00

2.25000

.93073

.264

-1.8888

6.3888

4.00

4.35000*

.93073

.043

.2112

8.4888

4.00

1.00

-4.10000

.93073

.052

-8.2388

.0388

2.00

-2.10000

.93073

.304

-6.2388

2.0388

3.00

-4.35000*

.93073

.043

-8.4888

-.2112

*. 均值差的显著性水平为 0.05

 

权力距离指数的描述性结果如表4所示,方差分析的结果是F3.916Sig=.110,表示均值总体不存在显著性差异。但是,描述性结果显示,第四类国家的权力距离指数大于其他国家,第二类国家的权力距离指数大于第三类第一类,第三类国家的权力距离指数大于第一类,第一类国家最小。

4 权力距离指数描述性结果

 

N

均值

标准差

标准误

均值的95%置信区间

极小值

极大值

 

下限

上限

1.00

2

37.5000

3.53553

2.50000

5.7345

69.2655

35.00

40.00

2.00

2

59.0000

12.72792

9.00000

-55.3558

173.3558

50.00

68.00

3.00

2

44.5000

13.43503

9.50000

-76.2089

165.2089

35.00

54.00

4.00

2

72.0000

11.31371

8.00000

-29.6496

173.6496

64.00

80.00

总数

8

53.2500

16.48159

5.82712

39.4710

67.0290

35.00

80.00

 

上述宏观制度变量分析表明,四种审计体制下,宏观制度变量存在差异,而本文前面已经指出,权力距离指数均值与廉洁指数均值呈现完全相反的方向,这两个变量是此消彼长的关系,因此,廉洁指数一定程度上可以从对立面反映权力距离指数的信息含量。所以,本文根据法系和廉洁指数对八个国家进行归类,结果如图4所示。结果显示,八个国家在坐标图中相对集中在四个区域,并且,相同审计体制的国家在同一区域,不同审计体制的国家在不同的区域。1表示立法类审计体制,属于英美法系,廉洁指数大于71表示司法类审计体制,属于大陆法系,廉洁指数在47之间;3表示独立类审计体制,属于大陆法系,廉洁指数在7以上;4表示行政类审计体制,属于大陆法系,廉洁指数在4以下。这个结果表明,这八个国家的审计体制表现出相对集聚,而集聚的原因是宏观制度变量的相似或相异,正是由于宏观制度制度的相似或相异,使得审计体制相似或相异,这与本文前面的理论分析结论完全一致。

四、锚定路径和国家审计体制差异:理论架构和案例分析

(一)理论架构

认知心理学的信息加工理论认为,人类的决策就是一个信息获取、信息加工和信息输出的系统过程,而当决策所依据的信息存在不确定性时,为了减轻信息加工者的认知负荷、提高判断效率,人们并不是根据预期效用函数去决策,而是采用简单的经验法则进行决策,往往运用简单的启发法(heuristics)进行决策。锚定与调整(Anchor and adjustment)是人们最常用的启发法策略之一。当决策者运用该策略时,通过一个初始值作为参照点,这个初始值又称,在此初始值基础上,根据获得的新信息,以锚为参照点进行调整并做出决策,但这种调整往往不充分,使得其最后的决策结果偏向该锚。也就是说,个体的决策是以初始值或者说是以锚为依据,然后进行不充分的向上或向下调整,这种调整是不充分的,受到初始锚的影响很大(ChapmanJohnson2002;杨明增,2009(2)(3)

国家审计体制的锚定路径是对锚定与调整策略的借鉴,它表示国家审计体制选择时,锚定与调整策略的运用。由于人们对不同类型国家审计体制的原因及后果认识还不深刻,决策所依据的信息缺乏或存在较大的不确定性,为了减轻决策者的认知负荷并提高判断效率,人们一般不是根据预期效用函数去判断和决策,而是采用简单的锚定与调整策略进行决策。当人们要选择国家审计体制时,一般经过锚定调整两个阶段,并且,在最终结果中,锚定的作用大于调整的作用。也就是说,首先选定一个初始值,在此初始值基础上,根据额外的新信息,以锚为参照点进行调整,但这种调整往往不充分,使得其最后的估计结果偏向该锚。关于国家审计体制的锚定,主要是选择一个参照对象。一般来说,选择国家审计体制时,参照对象主要选择对本国影响较大的国家,例如,社会主义国家之间可能会相互借鉴,殖民地国家会借鉴宗主国的审计体制。关于国家审计体制的调整,主要是根据本国的宏观制度变量,以锚定参照点进行调整来选择自己的国家审计体制。由于国家审计体制的选择主要就是国家审计向谁报告工作的问题,所以,国家审计体制的调整无非就是本国的国家审计体制是否要与锚定对象不同,如果要有不同,又如何体现不同。而额外的新信息(也就是本国的宏观制度变量与参考国宏观制度变量中的差异)又是做出这种不同选择的原因,由于人们对不同类型审计体制的原因及后果认识还不深刻,决策所依据的信息缺乏或存在较大的不确定性,所以,根据额外信息对锚定对象国家审计体制进行调整的程度就较少,甚至根本就不调整,基本上是照搬锚定对象国家审计体制。

(二)案例分析

可以用来分析国家审计体制锚定路径的典型案例有两个,一是社会主义国家的审计体制,二是原来的殖民地国家的审计体制。由于社会主义国家数量较少,本文选择原来的殖民地国家的审计体制作为分析案例。

这个案例需要两方面的数据,一是历史上曾经的宗主国及其殖民地国家,二是这些国家现在的审计体制。前者根据相关资料进行整理,后者来自于INTOSAI - Membership Listhttp://www.intosai.org/en/portal/about_us/organisation/membership_list/)。根据这两方面的信息,整理后得到表5。结果显示,原来的宗主国属于立法型的殖民地国家共36个,这些国家实行立法型审计模式的国家是35个,占97.22%,只有巴基斯坦实行了行政型审计模式。原来的宗主国属于司法型的殖民地国家共42个,这些国家实行司法型审计模式的国家是21个,占50%。这类国家中,原来的宗主国强大的,宗主国的审计模式影响较大,例如,法国殖民地国家24个,实行司法型审计模式的18个,占75%;而宗主国不够强大的,则殖民地国家大多数转向其他审计模式,例如,意大利、葡萄牙和西班牙的殖民地大多数属于这种情形。总体来说,这个案例表明,殖民地国家对其原宗主国的国家审计体制借鉴较多,锚定路径也起作用。

 

5 殖民地国家对宗主国审计体制的锚定

编号

原来的宗主国

原来的殖民地

审计体制

1

荷兰(立法类)

西非

立法类

2

 

黄金海岸

立法类

3

英国(立法类)

澳大利亚

立法类

4

 

新西兰

立法类

5

 

印度

立法类

6

 

加拿大

立法类

7

 

缅甸

立法类

8

 

印度

立法类

9

 

巴基斯坦

行政

10

 

马来西亚

立法类

11

 

新加坡

立法类

12

 

孟加拉国

立法类

13

 

马尔代夫

立法类

14

 

斯里兰卡

立法类

15

 

文莱

立法类

16

 

南非

立法类

17

 

尼日利亚

立法类

18

 

喀麦隆

立法类

19

 

加纳

立法类

20

 

博茨瓦纳

立法类

21

 

坦桑尼亚

立法类

22

 

津巴布韦

立法类

23

 

赞比亚

立法类

24

 

肯尼亚

立法类

25

 

加拿大

立法类

26

 

伯利兹

立法类

27

 

特里尼亚和多巴哥

立法类

28

 

牙买加

立法类

29

 

格林纳达

立法类

30

 

巴哈马

立法类

31

 

安提瓜和巴布达

立法类

32

 

爱尔兰

立法类

33

 

塞浦路斯

立法类

34

 

肯尼亚

立法类

35

 

坦桑尼亚

立法类

36

 

喀麦隆

立法类

37

法国(司法类)

摩洛哥

司法类

38

 

阿尔及利亚

司法类

39

 

巴西

司法类

40

 

摩洛哥

司法类

41

 

突尼斯

司法类

42

 

贝宁

司法类

43

 

布基纳法索

司法类

44

 

多哥

司法类

45

 

科特迪瓦

司法类

46

 

喀麦隆

立法类

47

 

中非

司法类

48

 

毛里塔尼亚

立法类

49

 

加蓬

司法类

50

 

尼日尔

司法类

51

 

刚果

司法类

52

 

塞内加尔

司法类

53

 

也门

立法类

54

 

黎巴嫩

立法类

55

 

叙利亚

司法类

56

 

土耳其

司法类

57

 

柬埔寨

立法类

58

 

老挝

立法类

59

 

越南

立法类

60

 

多哥

司法类

61

意大利(司法类)

厄立特里亚

立法类

62

 

埃塞俄比亚

立法类

63

 

利比亚

行政

64

比利时(司法类)

卢旺达

司法类

65

 

布隆迪

司法类

66

 

纳米比亚

司法类

67

葡萄牙(司法类)

印度尼西亚

立法类

68

西班牙(司法类)

阿根廷

立法类

69

 

智利

立法类

70

 

墨西哥

立法类

71

 

秘鲁

立法类

72

 

哥伦比亚

立法类

73

 

委内瑞拉

独立类

74

 

厄瓜多尔

独立类

75

 

加勒比海地区

立法类

76

 

危地马拉

立法类

77

 

古巴

行政

78

 

菲律宾

立法类

 

五、结论和启示

审计体制是指国家审计组织的隶属关系各国审计体制不尽相同,总体来说,大致分为四种类型:审计机关隶属于立法部门,审计机关属于司法系列,审计机关属于行政系列,审计机关不隶属于任何权力部门。本文的目的是探究审计体制的类型是否存在某种规律。从两种路径来分析国家审计体制的规律性,一种路径是从宏观制度变量到问责机制,从问责机制到审计体制;另外一种路径是锚定路径,从锚定效应来分析审计体制的规律性。根据这两个路径,本文发现,审计体制的形成有两种类型,一是根据本国的宏观制度因素形成问责机制,在问责机制的基础上构建审计体制,另外一个类型是参照对本国有重要影响的其他国家的审计体制来构建自己国家的审计体制,在参照过程中,选定对本国有重要影响的其他国家作为参照体制,结合自己国家的宏观制度因素对问责机制的影响,对参照的审计体制进行调整,形成自己的审计体制,由于锭定效应的作用,这些国家的审计体制与其所参照的审计体制之间表现出较大的相似性。总体来说,对于前一类国家,从宏观制度因素到问责机制,从问责机制到审计体制具有较强的逻辑关系,对于后一类国家,则没有这种清晰的关系。

本文的发现告诉我们,国家审计体制是有一定规律的,本国的宏观制度变量会影响问责机制,而问责机制的构造不同,审计体制也会不同。所以,我们不能就审计体制论审计体制,必须以宏观制度变量和问责机制整体构造为背景来讨论审计体制。我国行政型审计体制的优劣也应该以我国的宏观制度及问责机制整体构造为背景来评价和优化。另外,根据锚定路径形成的国家审计体制,可能只是过渡性的审计体制,随着对本国宏观制度变量及问责机制整体构造的认识越来越清晰,国家审计体制做出更多调整是完全必要的,不少国家(例如越南)已经做出了这种调整。

 

参考文献

[1]Hofstede, G. H., Culture’s Consequences: International Difference in Work Related Values , Beverly Hills, CA: Sage, 1980.

[2]Chapman G. B. and Johnson E. J. Incorporating the Irrelevant : Anchors in Judgments of Belief and Value InGilovich T. GriffinD.,&Kahneman D.Heuristics and BiasesCambridge University Press2002P120138.

[3]杨明增,经验对审计判断中锚定效应的影响.审计研究[J],20092):7378