第五章 基于经济问责的国家审计基本构造研究

第五章 基于经济问责的国家审计基本构造研究

【内容摘要】国家审计是国家治理的经济问责机制重要要素,基本功能是经济问责信息保障机制,问责主体还可以将问责中的其他权限配置给国家审计,从而在国家审计基本功能的基础上扩展出国家审计的辅助功能。本文以上述观点为基础,从两个视角探究基本经济问责的国家审计基本构造,一是国家审计机制基本构造,二是国家审计基本路径构造。国家机制基本构造包括审计目标、审计内容、审计对象、审计方式。国家审计基本路径主要有三个,一是开展审计业务活动,二是审计结果处理,三是审计结果公开。

【关键词】国家治理,经济问责,国家审计,审计机制,审计路径

 

一、引言

关于国家审计本质有多种观点(林炳发,1998;苏永强,2004;彭启发,李汉骏,2008)。然而,从国家治理的角度来看,国家审计是国家治理整体构造中的组成部分(李金华,2004;王昊,2006;秦荣生,2007;刘家义,20092010),本质上属于经济问责,基本功能是经济问责信息保障机制,当鉴定经济问责信息的真实性时,就是基于责任方认定业务;当直接提供经济问责信息时,就是直接报告业务。经济问责主体还可以将经济问责中的其他权限配置给国家审计,从而在国家审计基本功能的基础上扩展出国家审计的辅助功能(郑石桥,陈丹萍,2011;尹平,郑石桥,2011)。美国国家审计署自200477,从GENERAL ACCOUNTING OFFICE变为GOVERNMENT ACCOUNTABILITY OFFICE,从某种程度上印证了上述观点。然而,基于经济问责的国家审计的一些基本理论问题并未得到系统的分析,从国家审计的经济问责本质来看,国家审计机制构造是什么?国家审计基本路径是什么?本文试图对上述问题做一系统探究。

 

二、基于问责的国家审计机制基本构造

所谓国家机制基本构造是指国家审计作为一种机制,由哪些要素构造。当然,这可以从不同的视角来分析。本文从国家审计的基本问题这个视角来分析国家审计机制基本构造,包括:为什么审计?审计什么?审计谁?怎么审计?

(一)基于经济问责的国家审计目标

审计目标是审计工作的出发点和归宿,它回答的基本审计问题是,为什么要审计?在《汉语词典》目标的定义为,人们想要达到的境地或标准。审计目标就是人们通过审计实践活动所期望达到的目的、境地或标准。审计目标有两个重要的内涵,一是这是的人们是谁?二是这里的所期望达到的目的、境地或标准是什么?

从逻辑上来说,就国家审计来说,对于人们有两种理解,一是审计机关,二是审计委托人。如果理解为审计机关,则审计目标就是审计机关通过审计实践活动所期望达到的目的、境地或标准。如果理解为审计委托人,则审计目标就是审计委托人通过审计机关的审计实践活动所期望达到的目的、境地或标准。从经济问责视角来看,经济问责主体是国家审计的委托人,国家审计是经济问责系统的组成部分,其基本功能是经济问责信息保障。所以,经济问责需要什么信息,国家审计就应该保障什么信息。所以,如果说国家审计机关有什么所期望达到的目的、境地或标准,那就是高质量地保障经济问责信息。国家审计机关应该围绕经济问责主体的信息需求来开展审计工作,而不应该有自己的利益考虑。

那么,经济问责主体通过国家审计机关的审计实践所期望达到的目的、境地或标准是什么呢?在这个问题上,有可能将将国家审计与经济问责所期望达到的目的、境地或标准相混淆。例如,国家审计总目标在于评价公共受托经济责任(秦荣生,1994),审计本质目标是评价受托经济责任的履行情况(安亚人,宋英慧,1998),审计目的在于监督责任的履行情况(孙保厚,1999),审计的本质目标是确保受托经济责任全面有效的履行(蔡春,2001),国家审计目标由评价政府公共资源的经济性、效率性和效果性向识别经济发展中面临的风险转变,维护国家安全成为新的审计目标(李凯,2009)。国家审计作为社会上层建筑的一部分,一种国家制度安排,它的根本目的就是维护国家利益和安全关注政府责任(段兴民,赵晓铃,2009)。上述这些观点,一定程度上将经济问责的目标与国家审计目标等同。而事实上,国家审计只是经济问责系统的构成部分之一,不是经济问责系统的全部,在经济问责系统的要素分工中,国家审计的基本功能是经济问责信息保障,当鉴定经济问责信息的真实性时,就是基于责任方认定业务,当直接提供经济问责信息时,就是直接报告业务。宋夏云(2006)指出,国家审计总目标在于独立地提供公共受托责任履行情况的鉴证信息。这个观点区分了国家审计目标和经济问责目标,但是,国家审计的信息鉴证应该限于经济问责信息,并且,除了鉴证信息外,还应该有直接报告业务。

当然,国家审计既然是经济问责系统的组成部分之一,其目标必须是有助于经济问责系统目标的实现,所谓要素目标必然与系统目标相一致。例如,INTOSAI在《2005-2010战略计划》指出:最高审计机关的核心价值在于帮助政府改善业绩、提高透明度、强化公共责任、保持可靠性和揭露腐败,以及帮助那些接受和使用公共资源的机构或个人提高效率和效果。这种表述并没有将改善业绩、提高透明度、强化公共责任、保持可靠性和揭露腐败,以及帮助那些接受和使用公共资源的机构或个人提高效率和效果直接作为最高审计机关的目标,而是强调最高审计机关帮助政府实现上述目标。

综上所述,作为经济问责系统构成部分的国家审计,其目标是通过基于责任方认定业务和直接报告业务,发挥经济问责信息保障作用,通过这种信息保障作用,促进政府治理主体改善业绩、提高效率和效果、提高透明度、强化公共责任、保持可靠性和揭露腐败。

(二)基于经济问责的国家审计内容

关于国家审计内容,实务界的情况如表1所示,学术界的观点如表2所示,问卷调查的结果如表3所示(宋夏云,2006[1]

1 国家审计基本内容(实务界观点)

机构或国家

审计内容

INTOSAI

合法、合规、公允、经济、效率、效果

中国国家审计署

真实、合法和效益

美国政府问责总署

符合、公允、可靠、经济、效率、效果、有效

英国国家审计署

合规、真实、公允、经济、效率、效果

加拿大审计长公署

合法、公允、经济、效率、效果、环保

瑞典国家审计署

合法、真实、公允、经济、效率、效

法国审计法院

合规、准确、真实、效益

德国联邦审计院

适当、有效

 

2 国家审计基本内容(学术界观点)

作者

审计内容

谢荣

真实 可靠和完整

秦荣生

合法、合规、真实、正确、社会、环保

王光远

合法、安全、经济、效率、效果、公平、环保

鲍国明

真实、合法、效益

孙宝厚

合法、真实、公允、效益

张继勋

合法、公允、一贯、经济、效率、效果

蔡春

保全、合法、经济、效率、效果、社会、控制、公允、可信

程新生

合法、真实、经济、效率、效果、公平、环保、风险、创新

项俊波

合规、真实、经济、效率、效果、社会、环保

石爱中

真实、合法、效益

张立民

合法、真实、 经济、 效率、效果

张龙平

经济、效率、效果、公平、环境生态

 

3 国家审计基本内容(问卷调查结果)

项目

人数

比例

合规性

194

78.86

绩效性

184

74.80

真实性

171

69.51

其他

11

4.47

 

我们认为,国家审计是基于问责而产生的,问责内容决定审计内容,有什么样的问责内容就会有什样的审计内容。如果委托人的问责内容主要是财务责任,则审计业务就是合规性审计和财务审计。如果委托人主要关心管理责任,则审计业务就是绩效审计。如果委托人既关心财务责任,也关心管理责任,则就会出现综合审计。并且,可以预见,委托人的问责内容可能还会发展,审计内容也会发展。例如,公共责任中,出现了公平责任和环境责任,公共问责主体如果在问责内容中增加了公平责任和环境责任,则审计业务就会出现公平责任审计和环境责任审计;公共责任中出现了经济安全责任,则审计业务就会出现经济安全审计(傅明,邹晶,2009)。

问责内容决定审计内容,不同国家的审计内容可能会不同。这其中的原因就是问责主体的问责内容需求不同。如果问责主体主要关心财务责任甚至是财务责任的某一方面,则审计业务当然就是以真实性、合法性审计为主了;如果问责主体主要关心管理责任,则绩效审计主会成为主要审计业务。为什么不同问责主体的问责内容会不同呢?这是个较为复杂的问题。总体来说,代理人在某些方面的表现让委托人的不满意程度越高,这些方面越是可能成为问责内容。当然,也可能是,委托人还没有觉悟到一些可以问责的内容,所以,就没有这种问责,当然也就没有这种审计业务。

(三)基于经济问责的国家审计对象

审计对象是指审计活动的客体,也称为审计客体。它回答的基本问题是审计谁。主要的问题是审计什么单位。从经济问责来说,审计对象是政府治理构造中的任务确定及资源资源分配子系统,这个子系统主要包括两个问题,一是任务确定,二是资源配置。一般来说,大多数国家的任务确定和资源配置都体现在财政预算中。我国有些特殊,资源配置体现在财政预算中,而任务确定体现在国民经济和社会发展战略、中长期规划和年度计划中,当然,财政预算也要体现其要求。这里的任务当然是公共任务,而这些的资源分配当然是公共财政资源分配。所以,所有承担公共治理任务、使用公共资源的单位都应该是国家审计对象。

最高审计机关国际组织1977年通过的《利马宣言审计规则指南》指出,所有公共财务管理部门的收支,不论其是否反映或以什么形式反映在国家总预算中,都应由最高审计组织进行审计。公共财务管理部门未列入国家预算的部分也由最高审计组织进行审计,不属免受审计的范围。审计机关的审计对象是政府及其所属的各部门和单位,这意味着审计对象包括三个层次,一是政府,二是政府所属的各个部门,三是政府投资的企业和其他单位(INTOSAI1977)。美国于1921年颁布的《预算和会计法案》规定,无论是在政府所在地或是其他地方,审计机关都有权调查所有与公共资金的收入 支出和运用有关的事务。

《中华人民共和国审计法》规定,审计机关对下列单位进行审计:对本级各部门(含直属单位)和下级政府预算的执行情况和决算以及其他财政收支情况,进行审计监督;对本级预算执行情况和其他财政收支情况进行审计监督;对国有金融机构的资产、负债、损益,进行审计监督;对国家的事业组织和使用财政资金的其他事业组织的财务收支,进行审计监督;对国有企业的资产、负债、损益,进行审计监督;对国有资本占控股地位或者主导地位的企业、金融机构的审计监督,由国务院规定;对政府投资和以政府投资为主的建设项目的预算执行情况和决算,进行审计监督;对政府部门管理的和其他单位受政府委托管理的社会保障基金、社会捐赠资金以及其他有关基金、资金的财务收支,进行审计监督;对国际组织和外国政府援助、贷款项目的财务收支,进行审计监督。上述这些单位,都是与公共财政资金相关的单位,所以,2009年,温家宝总理在第十一届全国人民代表大会第二次会议上所作的政府工作报告提出财政资金运用到哪里,审计就跟进到哪里

接下来的问题是,上述这些单位的个人是否要作为审计对象呢?冯均科(2009)认为,国家审计问责客体,是指国家审计问责应当指向的单位及个人,它是国家审计机关直接作用的对象。王会金、王素梅(2009)认为,审计问责的客体,即向谁问,也即承担责任的主体。政府的权力来自人民而公民因其分散性直接行使权力已无可能因此确立了一种合理程序推选代表组成政府,代替公民行使国家的管理权,从而形成民主授权。在现代政治体系中,尽管权力的来源来自于民众一元,但因国家管理的复杂性,从而授权方式演变成民主授权和行政授权二元结构。因此,国家审计问责的客体即为两类,一类为单位,即政府及公营部门等;另一类为个人,即政府官员及国有企业负责人。

从问责本质来看,审计对象是否要包括各级单位负责人呢?一般来说,各级单位都实行首长负责制,重大事务在集体讨论的基础上由行政首长定夺,具体日常行政事务由行政首长决定,行政首长独立承担行政责任的一种行政领导制度。我国地方各级人民政府均实行行政首长责任制,全世界绝大多数国家都是实行这种管理体制。所以,从这个意义上来说,单位负责人是本单位第一责任人,单位责任的优劣与单位负责人责任优劣不应该分开。所以,对某单位的问责,事实上也就是对单位负责人的问责。对单位问责和对首长个人问责不需要分离。

但是,在我国的政治生态中,首长负责制是在民主集中制的基础上实行的,也就是说,民主集中制是首长负责制的基础。民主集中制是在民主基础上的集中和集中指导下的民主相结合的制度。民主是集中指导下的民主,在集中的前提下发扬民主,所以民主集中制的重点在集中制。在这种背景下,首长负责制实际上成为集体负责制。所以,单位责任和首长个人责任出现分离,单位责任是领导班子集体责任,不是首长个人制度。在这种背景下,对单位问责和首长个人问责需要分离。那么,我国是否需要单独对单位首长进行问责呢?从制度层面上来说,由于是民主集中制,首长个人似乎不应该再问责。然而,由于我国几千年封建社会所形成的人治文化的影响,民主集中制在执行中存在不少的问题,很多单位事实上成为个人独裁。

纵观历史中国传统社会对官员道德操守的重视程度,可说是无与伦比。与此同时,吏治腐败恰恰又是中国历朝历代难以根治的顽疾和社会动荡、朝代更迭的重要成因。这一现象的形成有着多方面原因,但传统人治文化中所存在的道德悖论是一个不容忽视的重要方面。作为传统文化的积淀这一问题直到今天仍然对整个社会产生着重大的影响(姚立建,倪峻,2008)。中国要实现民主政治,建设法治国家,最大的障碍是根深蒂固的人治传统。而中国的人治之所以长寿,自有其社会条件和历史土壤。只要这些条件没有得到彻底清理,那么人治的残留就是必然的。它可以以一种方式出现于青铜器时代,以另一种方式存在于铁器时代,也会以不同的方式出现于工业革命和科技革命时代。现代社会主义制度条件下人治的残余影响还继续存在(田广清,周维强,2003)。中国几千年的人治文化积淀,法制基础十分薄弱,人治意识还比较常见,在这样一种特殊社会环境下,作为一种重要权力制衡工具的国家审计,在弥补法制不足方面能够发挥比较突出的作用,它较好地解决了政府以及国有单位负责人在经济责任履行方面的监督问题,以示范效应推动建立责任政府及责任企业(冯均科,2009)。

(四)基于经济问责的国家审计方式

由于国家审计的特殊地位,经济问责的对象有两种情形,一是针对特定单位或个人问责,此时的审计方式就是项目审计,也就是常规意义上的审计。二是针对具有某种共同特征的多个单位审计,此时,审计方式就是专项审计调查。专项审计调查是一种直接报告业务,根据《审计机关专项审计调查准则》的规定,专项审计调查是审计机关主要通过审计方法,对与国家财政收支有关或者本级人民政府交办的特定事项,向有关地方、部门、单位进行的专门调查活动。审计机关可以对下列事项进行专项审计调查:国家财经法律、法规、规章和政策的执行情况;行业经济活动情况;有关资金的筹集、分配和使用情况;本级人民政府交办、上级审计机关统一组织或者授权以及本级审计机关确定的其他事项。

与一般意义上的项目审计相比,专项审计调查具有以下特点:(1)目标宏观性。专项审计调查主要是对经济领域中带全局性、普遍性、倾向性的特定事项进行系统调查,在此基础上进行综合分析,搞清情况、揭露问题,为党委、政府决策提供依据,为国家宏观调控服务。(2)范围广泛性。专项审计调查范围广泛性主要体现在调查对象广泛性和资料来源广泛性两个方面。从对象上看,凡是与被调查事项有关的单位都属于专项审计调查的范围。从资料来源上看,专项审计调查的证据材料既可以是从被调查单位的会计统计数据,也可以是用调查走访有关人员等方式所收集的与被调查事项有关的其他资料。(3)方式多样性。专项审计调查是审计和调查的有机结合,审计人员可以采用多种方式来开展审计调查,既可以是单项调查,也可以是多项调查;既可以是单独的审计调查,也可以结合项目审计开展审计调查;既可以通过审核被调查单位的会计、统计资料进行调查,也可以通过召开座谈会和走访有关单位、个人,还可以向有关单位、个人发放审计调查表等方式来进行调查。(4)作用时效性。专项审计调查的目的是为经济决策提供依据,因此,作出审计调查结论和提出审计调查建议必须要在上级有关部门作出决策之前,否则就会使审计调查失去了应有的价值(王志楠,2006;天津市审计局课题组,2006;石勉,2010)。

 

三、基于问责的国家审计基本路径

国家审计基本路径是指国家审计通过什么路径在问责机制中发挥其功能作用。本文认为,主要有三个路径,一是开展审计业务活动,这是最基本的路径;二是审计结果处理,这是对审计业务活动结果的使用;三是审计结果公开,这也是审计业务活动的拓展。

(一)基于问责的国家审计业务类型定位

问责内容决定审计内容,不同国家的审计内容可能会不同。这其中的原因就是问责主体的问责内容需求不同。为什么不同问责主体的问责内容会不同呢?这是个较为复杂的问题。总体来说,代理人在某些方面的表现让委托人的不满意程度越高,这些方面越是可能成为问责内容。当然,也可能是,委托人还没有觉悟到一些可以问责的内容,所以,就没有这种问责,当然也就没有这种内部审计业务。

以美国为代表的不少发达国家审计是以绩效审计为主,这其中的原因是,美国为代表的这些发达国家,国家审计的历史较长,真实性、合法性方面的财务问责已经经历了较长的时期,问责主体的不满意程度已经较低,而经济、效率和效果这些管理责任,是问责主体更关心的问题,所以,这些方面的问责需求强于财务责任方面的问责,所以,这些国家的审计是绩效审计为主。目前,GAO的财务收支真实性和合法性审计约占工作总量的15%,绩效审计、项目评估、政策分析等约占85%GAO主要业务范围如下:(1)业绩审计。美国政府绩效审计以结果为导向,以评估为手段,其内容包括对政府项目或活动的经济性、效率性以及效果性的评价,它是国家审计作为国家管理手段和方法的体现,也是各国国家审计机构公认的战略发展方向和工作重点。(2)项目评估。对与联邦预算、国家安全和公民福利有关的项目的执行结果进行评价和考察,判断是否达到项目预定的或专家认定的目标及国会和公众的要求与期望。其方法主要包括综合性项目评估和程序化项目评估。(3)政策评估。评估政策是否达到了他们的目标及满足了社会的需要。(4)财务审计。判断联邦的资金是否被恰当和有效地使用(郭化林,黄梦吟,2011)。

就我国来说,新中国的国家审计历史还不到30年,改革开放过程中大量的制度变迁,所以,以真实性、合法性为主的财务问责具有较强的需求,审计署《56个部门单位2009年度预算执行情况和其他财政收支情况审计结果》披露,抽查56个中央部门已报销的29363张可疑发票中,有5170张为虚假发票,列支金额为1.42亿元。在这种背景下,以真实性、合法性为主题的财务审计理所当然就成为重要的审计业务类型。当然,这并不表明公共部门的管理责任就没有问题,这与国家审计资源配置有关,在既有审计资源下,当然要用于最迫切的领域。所以,围绕党和政府的中心工作开展审计工作,就是根据公共责任委托人的问责需求来确定审计业务。另外,在我国的政治生态中,首长负责制是在民主集中制的基础上实行的,再加上我国传统人治文化的残留影响,对单位问责和首长个人问责需要分离。所以,还需要开展领导干部经济责任审计。《中华人民共和国审计法》第二十五条规定,审计机关按照国家有关规定,对国家机关和依法属于审计机关审计监督对象的其他单位的主要负责人,在任职期间对本地区、本部门或者本单位的财政收支、财务收支以及有关经济活动应负经济责任的履行情况,进行审计监督。

正是因为上述问责需求,我国审计机关的审计业务类型包括以下几种:(1)财政类审计(真实性、合法性和效益性问责):政府预算的执行情况、决算和其他财政收支审计;使用财政资金的行政事业单位和社会团体的财务收支审计。(2)投资类审计(真实性、合法性和效益性问责):财政投资和以财政投资为主的建设项目审计。(3)社会保障类审计(真实性、合法性和效益性问责):社会保障资金、社会捐赠资金审计;全国社会保障基金理事会预算执行情况和财务收支。(4)资源环境类审计(真实性、合法性和效益性问责):政府管理的资源能源、环境保护资金和项目审计。(5)金融类审计(真实性、合法性和效益性问责):金融监管机构审计;国有资本独资、控股或主导地位的金融机构或企业审计。(6)企业类审计(真实性、合法性和效益性问责):国有资本独资或占控股或主导地位企业审计。(7)外资运用类审计(真实性、合法性和效益性问责):国际组织和外国政府援助、贷款项目审计。(8)境外审计类(真实性、合法性和效益性问责):国家驻外非经营性机构审计;金融机构和国有企业的境外项目审计。(9)经济责任类(真实性、合法性和效益性问责):省部级及其以下党政机关、事业单位和国有及国有股主要领导经济责任审计。

(二)基于经济问责的国家审计结果处理

由于不同国家的经济责任机制整体构造不同,国家审计体制呈现不同特色。所以,国家审计对审计结果的处理方式也不同。总体来说,国家审计体制大致有四种情形:审计机关隶属于立法部门、审计机关属于司法系列、审计机关属于行政系列、审计机关不隶属于任何权力部门。当审计机关隶属于立法部门时,审计机关拥有足够的调查权,但对在审计过程中发现的问题,不能直接地或强制地采取控制行动,其权限仅限于检查、评价和向国会报告。当审计机关属于司法系列时,审计机关除了足够的调查权外,不具有一定的处罚权,审计法院正式开庭审理案件并作出判决,并可作出处罚。当审计机关隶属于国家行政系列时,审计机关除了常规的调查权外,审计机关具有一定的行政处理、处罚权。当审计机关不隶属于任何权力部门时,审计机关对在审计中发现的问题,有向议会报告和建议纠正的权力,审计机关的批评和建议没有法律效力;没有处理权,如果审计中发现被审者行为违法,则交由司法机关审理。

我国是行政型审计体制,审计机关可以做出处理处罚决定。《中华人民共和国审计法》第三条规定,审计机关依据有关财政收支、财务收支的法律、法规和国家其他有关规定进行审计评价,在法定职权范围内做出审计决定。这条规定表明,国家审计机关有权对查出的问题进行处理处罚。

(三)基于经济问责的国家审计结果公开

审计结果公开是世界大多数国家的通行做法。《中华人民共和国审计法》第三十六条规定,审计机关可以向政府有关部门通报或者向社会公布审计结果。审计机关通报或者公布审计结果,应当依法保守国家秘密和被审计单位的商业秘密,遵守国务院的有关规定。

从问责的视角来看,在民主国家里,政府是通过人民民主选举产生的,政府事实上是接受人民的委托治理国家,政府承担的是一种公共责任。在政府责任的履行过程中及履行结果,作为代理人的政府与委托人(国家立法机构或全体公民、选民等)目标的部分不一致性及信息不对称性会导致代理人的道德风险和逆向选择这些机会主义行为。而激励不相容和信息不对称是代理人机会主义行为的前提。抑制代理人的机会主义行为的重要机制之一就是减少信息不对称。早在1913年,美国最高法院的大法官路易斯·布兰代斯曾说,透明度是社会和经济问题的最佳药品,阳光是最佳的防腐剂。政府透明有利于增加市场信息的有效性和精确性,降低交易成本,有助于减少腐败,增加公民参与决策的机会,给公民以知情权,从而提高了决策的民主合法性(张庆龙,2005)。

审计结果公开,是政府透明的是有效手段之一。所以对社会公众而言,一方面国家审计信息具有更大的可信性;另一方面,审计信息还可以映与政府财政资源来源相关的政治责任,即政府有没有将公共资源真正用于为社会公众提供服务和帮助方面,这与公众的利益密切相关。因此,有理由确信社会公众对国家审计信息存在着既有的和潜在的巨大需求(刘明辉,常丽,2005)。审计机关履行职责产生的信息,与公民异体问责信息需求具有高度的一致性,审计结果公开对于民主政治建设具有战略上的意义。具体体现在以下几个方面:(1)审计结果公开是公民知情权的重要途径。审计机关履行职责所产生的信息,能够客观公正地反映和评价政府及其部门公共责任履行的过程和结果。审计结果的公开,为公民获取有关部门、组织运作公共权力、公共资源方面的信息提供了全新的渠道,极大地保障了公民的知情权、监督权。(2)审计结果公开是制约权力运行的治本之策。审计结果公开的威力在于,把审计发现的问题公之于众,使政府感到有人在监督自己,这对所有掌握公共权力、使用公共资金的单位,都会形成威慑,促使其强化自我约束。(3)审计结果公开是提高政府公信力的有效手段。审计机关将审计结果和改善情况向公民公开,表明政府敢于直面问题、勇于解决问题,从而提高公民对政府的满意程度和信任程度(上海市审计局课题组,2009)。

从另外一个角度来看,审计结果公开对国家审计本身也是一个促进机制。如果国家审计质量本身不过关,则审计结果公开可能给国家审计本身带来麻烦。同时,不可否认,审计结果公开,必然可揭露政府公共责任履行过程中所存在的一些问题。这必然会有一定的负面影响。新制度经济学认为,任何一项制度安排和制度选择都不是随意决定的,而是人们依据成本效益分析权衡及其选择的结果,制度创新的内在动因在于成本与收益的比较,制度变迁的主要经济动机是获得制度收益,减少制度成本或交易费用。从这个原理出发,审计结果公开也需要考虑其成本效益权衡(江笑云,迈夫,2005)。

 

四、结论和讨论

国家审计是国家治理的经济问责机制重要要素,基本功能是经济问责信息保障机制,问责主体还可以将问责中的其他权限配置给国家审计,从而在国家审计基本功能的基础上扩展出国家审计的辅助功能。本文以上述观点为基础,从两个视角探究基于经济问责的国家审计基本构造,一是国家审计机制基本构造,二是国家审计基本路径构造。

国家审计机制基本构造是指国家审计作为一种机制,由哪些要素构造。包括:审计目标、审计内容、审计对象、审计方式。从经济问责视角来看,国家审计目标是通过基于责任方认定业务和直接报告业务,发挥经济问责信息保障作用,通过这种信息保障作用,促进政府治理主体改善业绩、提高效率和效果、提高透明度、强化公共责任、保持可靠性和揭露腐败。国家经济问责内容决定国家审计内容,如果委托人的问责内容主要是财务责任,则审计业务就是合规性审计和财务审计,如果委托人主要关心管理责任,则审计业务就是绩效审计。如果委托人既关心财务责任,也关心管理责任,则就会出现综合审计。所有承担公共治理任务、使用公共资源的单位都是国家审计对象。在我国的政治生态中,首长负责制是在民主集中制的基础上实行的,再加上我国传统人治文化的残留影响,对单位问责和首长个人问责需要分离。所以,还需要以主要领导干部个人作为审计对象。由于国家审计的特殊地位,经济问责的对象有两种情形,一是针对特定单位或个人问责,此时的审计方式就是项目审计,也就是常规意义上的审计。二是针对具有某种共同特征的多个单位审计,此时,审计方式就是专项审计调查。

国家审计路径基本构造是指国家审计通过什么路径在问责机制中发挥其功能作用。主要有三个路径,一是开展审计业务活动,这是最基本的路径;二是审计结果处理,这是对审计业务活动结果的使用;三是审计结果公开,这也是审计业务活动的拓展。关于审计业务活动由问责内容决定,代理人在某些方面的表现让委托人的不满意程度越高,这些方面越是可能成为问责内容。以美国为代表的不少发达国家审计是以绩效审计为主。就我国来说,财务审计、绩效审计和领导干部经济责任审计都要并重。关于审计结果处理,由于不同国家的经济责任机制整体构造不同,国家审计对审计结果的处理方式也不同。我国是行政型审计体制,审计机关可以做出处理处罚决定。审计结果公开作为减少信息不对称的一种机制,是世界大多数国家的通行做法,是公民知情权的重要途径,是制约权力运行的治本之策,是提高政府公信力的有效手段,对国家审计本身也是一个促进机制。

国家审计基本构造无论是机制还是路径,都需要从系统视角出发,而系统良好地发挥作用的前提是各构造要素之间协调一致地运动,如果系统的各要素之间不协调,甚至缺乏一些要素,则整个系统就难以良好地发挥作用。就国家审计机制构造来说,审计目标、审计内容、审计对象和审计方式之间需要协调一致,如果要素残缺或者要素之间不协调,则国家审计作为一个机制的作用就会受到限制。从国家审计路径来说,审计业务活动、审计结果处理及审计结果公开三者之间要协调,任何一个要素的不完善,都会影响整个系统的功能发挥。改善我国的国家审计体系,需要从机制和路径两个视角来系统思考,不能头疼医头,脚疼医脚。

 

参考文献

秦荣生,受托经济责任论,东北财经大学出版社,199412月,Pg.44-45

孙保厚:国家审计基本理论问题思考提纲,审计信息与方法,19995),Pg.14

安亚人,宋英慧,论审计目标,当代审计,19983),Pg.13-14

蔡春,审计理论结构研究,东北财经大学出版社,20013月,Pg.84-92

田广清,周维强,论中国人治传统的经济根源,社会科学战线,20034):1619

INTOSAIStrategic Plan 2005-2010.www.intosai.org

张庆龙,政府透明与国家审计结果公开,当代财经,20054):126128

刘明辉,常丽,国家审计结果公开机制评析,审计研究,20052):2630

江笑云,迈夫,构建国家审计结果公开制度的经济学分析,长沙民政职业技术学院学报,20056):4649

天津市审计局课题组,关于开展专项审计调查的分析与思考,审计研究,20065):310

王志楠,试析专项审计调查项目的四种组织方式,审计月刊,20064):15

宋夏云,国家审计目标及实现机制研究,上海财经大学博士学位论文,2006.06

姚立建,倪峻,中国人治文化的道德悖论,南京师大学报(社会科学版)20087):2732

李凯,从公共受托责任演进看国家审计本质变迁,审计与经济研究,2009 (1)1315

段兴民,赵晓铃,国家审计免疫系统论引发的思考,审计与经济研究,20093):38

傅明,邹晶,国家审计目标的新发展-安全性目标,审计月刊,20099):67

冯均科,国家审计问责客体的探讨,财会研究,200910):6668

王会金,王素梅,建立健全国家审计问责机制研究,财经科学,20091):119124

上海市审计局课题组,推行审计结果公开的战略问题探讨,审计月刊,20094):46

石勉,对专项审计调查的思考,武汉工程大学学报,201010):2830

郑石桥,陈丹萍,机会主义、问责机制和审计,中南财经政法大学学报,20114):129134

郭化林,黄梦吟,GAO审计范围演变及其对我国的启示,财会月刊,20115):61-63

尹平,郑石桥,国家治理、问责机制和国家审计,南京审计学院现代审计发展研究中心工作论文,2011.09

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 



[1]宋夏云博士将这些内容界定为国家审计具体目标,有效问卷246,教授124人、副教授28人在校博士生28人、国家审计机关人员32,其他人员34人。